Ни одну из ваших сделок еще не «признавали» недействительной? Тогда мы идем к вам!
Последние несколько лет слоган известной всем рекламы приблизительно в такой интерпретации существует для налогоплательщика в качестве «страшилки». Причем
иногда складывается впечатление, что проверка соблюдения сроков уплаты налоговых обязательств и правильности их расчета не так и важна для представителей госслужбы, которая теперь вроде бы не фискальный орган, а сервис для налогоплательщика.
Нельзя сказать, что сплошь и рядом, но достаточно широко распространено явление, когда проверка приходит с основной целью найти несколько «жирных» сделок, чтобы зафиксировать в акте проверки их ничтожность (недействительность в силу закона). Всевозможные проблемы с контрагентом (контрагентами «по цепи»), отсутствие лицензии на осуществляемый вид хозяйственной деятельности, несоответствие отдельных положений договора действующему законодательству, разного рода предположения, расхождения между суммами налоговых обязательств в разрезе контрагентов, отсутствие у предприятия условий для выполнения сделки… Это далеко не весь перечень причин, на которых налоговым органом строится доказательная база недействительности сделки. Причем, для необоснованных претензий, как правило, характерно наличие в акте проверки только одной из них – той, которая, по мнению проверяющего, больше всего «подходит» к конкретной сделке.
В данном контексте отметим еще одно ноу-хау проверяющих, которое на сегодняшний день прочно укоренилось в практике проверок и имеет достаточно массовое применение – это составление акта проверки без последующего вынесения налогового уведомления решения. Одним из самых актуальных аспектов этого вопроса на сегодняшний день можно назвать наличие риска возбуждения на основании такого акта проверки уголовного дела против должностных лиц предприятия наряду с невозможностью обжаловать такое налоговое уведомление-решение. Наличие этих рисков нельзя назвать новой проблемой, но ее актуальность за последние пару лет значительно возросла. Тема минимизации обозначенных рисков и управление ими, безусловно, заслуживает особого внимания и рассмотрения в отдельной публикации.
В предлагаемом материале предлагаются наработки по анализу судебной практики текущего 2012 года по спорам, рассмотренным административными судами, в которых в составе исковых требований были заявлены отмена налогового уведомления-решения или взыскание с налогоплательщика(ов) в доход государства конфискационных санкций, предусмотренных ст. 208 Хозяйственного кодекса Украины (далее - ХКУ) и ст. 228 Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ).
Речь пойдет о судебных решениях, которые вносят ясность в некоторые проблемные вопросы, существовавшие на начало года и, по мнению автора, представляют наибольший интерес с практической точки зрения для формирования/дополнения правовой позиции для защиты налогоплательщика как на досудебном этапе урегулирования спора, так и в суде.
Оспоримая сделка не может быть ничтожной
Действующим законодательством определено две разновидности недействительной сделки – ничтожная и оспоримая. Такое разделение на две категории установлено ст. 215 ГКУ. Эта норма определяет ничтожную сделку как недействительную, если ее недействительность установлена законом; признание такой сделки недействительной судом не требуется (п. 2 ст. 215). В свою очередь, п. 3 указанной нормы устанавливает следующее: «Если недействительность сделки прямо не установлена законом, но одна из сторон или иное заинтересованное лицо оспаривает ее действительность по основаниям, установленным законом, такая сделка может быть признана судом недействительной (оспоримая сделка)».
Не будем углубляться в особенности регулирования разграничения разновидностей недействительной сделки, поскольку они были достаточно подробно рассмотрены в «АБ» № 16 (298), август 2011, с. 19 - 25. В указанной публикации также шла речь и о подмене налоговым органом правовых понятий «ничтожной» и «оспоримой» сделки. Отметим только, что этот вопрос является проблемным и, учитывая существующее на сегодняшний день законодательное регулирование и правоприменительную практику, его можно отнести к разряду дискуссионных.
По мнению автора настоящей публикации, большинство сделок, которые налоговый орган квалифицирует в актах проверки как ничтожные, по своей правовой сути являются оспоримыми. Доводы в пользу такой ничтожности зачастую необоснованные, а доказательная база, как правило, не выдерживает никакой критики. Кроме того, законодательством не предусмотрены полномочия налогового органа по признанию сделок недействительными (ничтожными). Но факт остается фактом: судебная практика административных судов в большинстве своем пошла по пути доказывания реальности осуществления сделки субъектом хозяйствования.
О применении в судебной практике положений ч. 3 ст. 215 ГКУ об оспоримой сделке к правоотношениям, возникшим до 01.01.11 г., шла речь и в «АБ» № 1 (307), январь 2012, с. 14. В качестве примера тогда приводилось определение ВАСУ от 28.04.11 г. № К-27958/10. В общем массиве судебной практики ВАСУ решения, в которых использовалось такое правоприменение, можно сосчитать на пальцах одной руки, а самое главное, - это правоприменение не являлось основой правовой позиции суда при разрешении спора. Этот пример можно дополнить определением ВАСУ от 12.03.12 г. № К-20207/09.
Анализируя эти два судебных решения, можно сказать, что апеллирование в ходе защиты прав налогоплательщика к требованиям закона о необходимости признания оспоримой сделки недействительной судом не будет достаточно эффективным аргументом. Но, в то же время, эту позицию все же целесообразно применять в качестве дополнительной аргументации. Особенно актуально это будет в тех случаях, когда контролирующий орган обосновывает ничтожность договора отсутствием у одной из его сторон каких-либо разрешительных документов (лицензии, разрешения на начало работ и т.п.), обязательность которых установлена гражданским или хозяйственным законодательством. В таких случаях следует учесть, что такое обоснование ничтожности не согласовывается с заданиями и функциями налоговых органов, которые были установлены Законом Украины от 04.12.90 г. № 509-XII «О государственной налоговой службе Украины».
Это то, что касается правоотношений, возникших до вступления в силу изменений, внесенных в ст. 228 ГКУ Законом Украины от 02.12.10 г. № 2756-VI «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины в связи с принятием Налогового кодекса Украины». Новая редакция указанной статьи ГКУ действует с 01.01.11 г., и упомянутые изменения имеют значение для определения понятий ничтожной и оспоримой сделок. Этот вопрос подробно рассматривался в «АБ» № 1 (307), январь 2012, с. 9-11.
Цель данной публикации – рассмотреть правоприменение новой редакции ст. 228 ГКУ высшим специализированным судом. Для этого приведем выдержку из определения ВАСУ от 26.01.12 г. № К/9991/86648/11 (полный текст решения см. в приложении к консультации):
Как видим, правовая позиция суда в отношении сделки, которая, по мнению налогового органа, противоречит интересам государства и общества, его моральным принципам, с учетом новой редакции ст. 228 ГКУ достаточно однозначна: такая сделка является оспоримой. Оспоримая сделка не может быть ничтожной, а для признания ее недействительной необходимо решение суда.
Такой же вывод можно сделать и, проанализировав постановление ВАСУ от 14.11.12 г. № К/9991/50772/12 по делу № 2а-9864/11/2670. Однако нормы права, которые были применены судом в этом решении в качестве аргументов для квалификации сделки оспоримой, заслуживают особого внимания.
Во-первых, речь идет о презумпции правомерности сделки, которая установлена ст. 204 ГКУ. А во вторых, коллегией судей отмечено, что никаким законодательством не предусмотрено право ГНИ самостоятельно, во внесудебном порядке, признавать ничтожными сделки и данные, указанные налогоплательщиком в налоговых декларациях. В свою очередь, органы государственной власти и местного самоуправления, их должностные лица, согласно ч. 2 ст. 19 Конституции Украины, обязаны действовать только на основании, в пределах полномочий и способом, которые предусмотрены Конституцией и законами Украины. Ранее судебная практика административных судов при рассмотрении споров по ничтожным договорам шла в обход законодательных норм, устанавливающих презумпцию правомерности и отсутствие соответствующих полномочий у налогового органа, - об этом неоднократно шла речь на страницах «АБ». Теперь же есть основания надеяться, что эта правовая позиция найдет отображение в судебной практике.
Конечно же, такое правоприменение не освобождает налогоплательщика от бремени доказывания реальности осуществленной хозяйственной операции, но, в то же время, открывает новые возможности для защиты своих интересов.
Доказывание реальности хозяйственной операции при отсутствии ТТН
Подтверждение перемещения ТМЦ было и остается одним из самых актуальных вопросов при доказывании реальности сделки/хозяйственной операции. И в данном контексте хотелось бы выделить два наиболее распространенных вида договора, по отношению к которым приведенный тезис можно назвать злободневным, - это договор поставки (купли-продажи) и договор предоставления транспортно-экспедиторских услуг.
Указанные виды договоров на практике, как правило, тесно связаны между собой и наличие в отношении одного из них спорных ситуаций, связанных с претензиями контролирующего органа, нередко может транслировать последствия таких ситуаций и на другой договор. Имеется в виду, что если ставится под сомнение предоставление услуги по доставке товара, то в отношении этого товара автоматически может возникнуть вопрос реальности выполнения обязательств по договору поставки и т.п.
Если говорить о судебной практике в контексте обозначенной проблематики, до 2012 г. автору этого материала не удавалось найти решения ВСУ или ВАСУ, принятые в пользу налогоплательщика, в которых при отсутствии ТТН транспортировка товара признавалась судом фактически осуществленной.
А вот что касается решений, принятых не в пользу налогоплательщика, - в их мотивировочной части довольно часто можно встретить указание на отсутствие ТТН, и этот факт оценивается судом как одно из немаловажных подтверждений обоснованности доводов налогового органа относительно отсутствия реального перемещения товара.
Следует отметить: приведенное не является достаточным основанием, чтобы утверждать о том, что если перемещение товара не подтверждено ТТН, то доказывание реальности осуществленной операции обречено на провал. Тем не менее, сложившаяся таким образом судебная практика не давала четкого ответа на вопрос: может ли само по себе отсутствие товарно-транспортной документации быть основанием для признания сделки недействительной?
Что делать, если первичная документация в порядке, за исключением ТТН? Хорошо, если этот вопрос можно решить с перевозчиком, а если уже нельзя или дело находится на этапе кассационного обжалования, что не дает возможности приобщить к его материалам новые доказательства? Несомненно, даже при отсутствии ТТН на этапе рассмотрения спора судами первой и апелляционной инстанций с учетом индивидуальных обстоятельств в каждом конкретном случае всегда существует ресурс для предоставления суду допустимых и надлежащих доказательств реальности сделки, оспариваемой контролирующим органом. В свою очередь, правовая позиция, подкрепленная решением «вышки», всегда является весьма весомым дополнением к грамотно подготовленной доказательной базе. Именно такое сочетание можно считать наиболее оптимальным. Кроме того, апеллирование к правовой позиции, изложенной в решении высшего специализированного суда, нередко помогает и на этапе досудебного урегулирования разногласий с контролирующим органом.
Но жизнь не стоит на месте, и анализ судебной практики ВАСУ за 2012 год выявил решения, которые дают ответ на поставленный нами вопрос: само по себе отсутствие товарно-транспортной документации не может быть основанием для признания сделки недействительной. Безусловно, это не универсальный ответ, и возможность его применения для той или иной ситуации должна оцениваться в каждом конкретном случае, но, в то же время уже можно говорить о появлении дополнительного инструмента для урегулирования рассматриваемой категории споров.
Именно об этих решениях и пойдет речь далее.
Соответствующая правовая позиция в отношении безосновательности доводов контролирующего органа о фиктивности договора поставки изложена в определении ВАСУ от 26.06.12 г. № К-27230/10:
Приведенная цитата говорит сама за себя и не нуждается в дополнительных комментариях. Уточним только некоторые обстоятельства дела, по которому было принято это определение и суть спора.
В данном случае рассматривался иск об отмене налогового уведомления-решения, которым истцу были доначислены обязательства по НДС плюс штрафные санкции. Основанием для этих начислений стали следующие доводы ОГНИ:
- контрагентом по договору поставки не были отражены хозоперации с истцом в приложении № 5 к налоговой декларации по НДС «Расшифровка налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов»;
- по мнению налогового органа, отсутствие ТТН, подтверждающих транспортировку товара, свидетельствует о фиктивности договора поставки.
В свою очередь, судами предыдущих инстанций было установлено, что между истцом и его контрагентом был заключен договор поставки, выполнение которого подтверждается имеющимися в материалах дела первичными бухгалтерскими документами, в т.ч. расходными накладными, налоговыми накладными, квитанциями к приходным кассовым ордерам. Позиция суда кассационной инстанции в отношении отсутствия ТТН приведена выше. По результатам рассмотрения этого дела суд отказал в удовлетворении кассационной жалобы ОГНИ и оставил без изменений решение апелляционного суда.
В следующих решениях, предлагаемых вниманию, истцом также выступал налогоплательщик: обжаловались налоговые уведомления-решения.
Так, согласно материалам дела, по результатам рассмотрения которого принято определение ВАСУ от 19.07.12 г. № К-30744/10, после приведенной проверки ГНИ доначислила предприятию (истцу) обязательства по налогу на прибыль и НДС. По результатам этой проверки контролирующим органом сделан вывод о ничтожности ряда договоров на предоставление транспортно-экспедиторских услуг. В данном случае такой вывод ГНИ был основан на том, что контрагенты по договорам либо отсутствуют по месту своей государственной регистрации, либо признаны банкротами, что не дает возможности установить фактическую связь договоров с хозяйственной деятельностью предприятия. Кроме того, в ходе проверки налоговый орган указал на отсутствие актов выполненных работ по указанным договорам и товарно-транспортных накладных.
Давая оценку указанию контролирующего органа на отсутствие ТТН, судом кассационной инстанции была применена приведенная выше в цитате правовая позиция. Кроме того, судебной коллегией было отмечено, что допущенные в ходе составления первичных документов нарушения не могут быть надлежащим и допустимым доказательством ничтожности договоров, если налоговым органом не доказана недостоверность этих документов. В отношении же неисполнения контрагентом истца своих обязательств перед бюджетом судом со ссылкой на ст. 61 Конституции Украины указано, что к ответственности за такое нарушение может быть привлечен только нарушитель, коим предприятие-истец не является.
Рассмотренным определением ВАСУ отказал в удовлетворении жалобы ГНИ, оставив без изменений решение апелляционного суда.
И последнее решение высшего специализированного суда, на котором мы остановимся в рамках этой тематики –определение от 02.10.12 г. № К/9991/22697/12.
Согласно обстоятельствам дела, по которому принято это решение суда, на предприятии (истец, элеватор) была проведена внеплановая проверка по вопросам правомерности формирования налогового кредита, возникшего в результате правоотношений с контрагентами, у которых по результатам проверок были выявлены ничтожные сделки (так называемая проверка «по цепи»). Разумеется, по результатам проверки налоговым уведомлением-решением «откорректирован» учет по НДС (уменьшена сумма бюджетного возмещения и увеличена сумма обязательств).
Обратим внимание, что налоговые накладные, по которым контролирующий орган поставил под сомнение правомерность формирования предприятием налогового кредита, были выписаны по факту исполнения соглашений на поставку зерна, заключенных в устной форме. И учитывая устную форму сделки (договора), возможность применения которой предусмотрена ст. 206 ГКУ, особого внимания в рассматриваемом решении заслуживает формирование доказательной базы предприятием-истцом. Помимо предоставленных суду расходных и налоговых накладных, а также банковских документов, подтверждающих оплату товара, к материалам дела приобщены всевозможные внутренние документы истца, подтверждающие оприходование и движение товара на предприятии, также в суде первой инстанции в качестве свидетелей допрошены сотрудники элеватора.
Что же касается отсутствия документов на транспортировку товара по спорным договорам, коллегия судей ВАСУ посчитала обоснованным указание судов предыдущих инстанций на то, что их отсутствие не является безусловным основанием для того, чтобы ставить под сомнение осуществление хозяйственных операций. Таким образом, в рассматриваемом определении высшего специализированного суда также применена правовая позиция, аналогичная процитированной при рассмотрении первого решения. По результатам рассмотрения данного дела оставлена без удовлетворения кассационная жалоба ОГНИ, решения судов предыдущих инстанций оставлены без изменений.
Как видим, судебная практика подтверждает тезис о том, что доказать реальность осуществления хозяйственной операции, осуществленной по договору поставки и/или договору на предоставление услуг транспортного экспедирования при отсутствии ТТН –цель вполне достижимая.
Денис Павлов, юрист
«Адвокат Бухгалтера» № 23, декабрь, 2012 год
http://www.ab.net.ua/
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: (…)
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «О» на постанову (…) апеляційного адміністративного суду від 16.11.11 р. у справі № 0670/5722/11 (…) окружного адміністративного суду за позовом Відкритого акціонерного товариства «О» до (…) міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Постановою (…) окружного адміністративного суду від 14.09.11 Р. позов задоволено: скасовано як неправомірне податкове повідомлення-рішення МДПІ від 19.05.11 р. № (…) про збільшення ВАТ «О»суми грошового зобов’язання з податку на додану вартість, в тому числі за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями.
Висновок суду про наявність підстав для задоволення позову вмотивований посиланням на встановлені в судовому процесі факти сплати ВАТ «О» 25.02.11 р. ТОВ «А» попередньої оплати за сир, у тому числі ПДВ, на виконання умов договорів купівлі-продажу від 20.02.11 р. № (…), від 21.02.11 р. № (…), від 22.02.11 р. № (…), від 23.02.11 р. № (…) та від 24.02.11 р. № (…); отримання товариством від постачальника податкових накладних на цю суму податку, та на норми пп. 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (ПКУ). Висновок суду про неправомірне застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій обгрунтований, зокрема застосуванням норми п. 7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ.
Постановою (…) апеляційного адміністративного суду від 16.11.11 р. постанову суду першої інстанції скасовано в частині скасування податкового повідомлення-рішення МДПІ від 19.05.11 р № (…) про збільшення ВАТ «О» суми грошового зобов’язання з податку на додану вартість на суму основного платежу; в позові в цій частині позовних вимог відмовлено. В іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову вмотивована посиланням суду на відсутність факту поставки через розірвання договорів купівлі-продажу, укладених між позивачем і ТОВ «А», що, на думку суду, виключає підстави як для виписування податкових накладних, так і для включення сум податку до податкового кредиту.
Суд апеляційної інстанції визнав правильним застосування судом першої інстанції норми п. 7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ та дійшов висновку про протиправність застосованих до позивача штрафних (фінансових) санкцій з огляду на те, що через зазначену норму штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 р. застосовуються в розмірі не більше 1 грн. за кожне порушення.
В касаційній скарзі ВАТ «О» просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції з підстав порушення апеляційним судом пп «а» п. 187.1 ст. 187, пп. 198.2 та 198.6 ст. 198 ПКУ, ст. 159 КАСУ.
МДПІ не реалізувала процесуальне право надати заперечення на касаційну скаргу.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.
В судовому процесі встановлено, що ТОВ «А» (продавець) та ВАТ «О» (покупець) уклали договори купівлі-продажу 20.02.11 р. № (…), від 21.02.11 р. № (…), від 22.02.11 р. № (…), від 23.02.11 р. № (…) та від 24.02.11 р. № (…). Згідно з умовами цих договорів та додаткових угод до них продавець зобов’язувався поставити товар (сир «Р» ГОСТ циліндр), який є у нього у власності на момент укладання договорів або буде придбаний у майбутньому. Асортимент (перелік), кількість товару зазначаються в накладних, що є невід’ємною частиною договорів. Товар передається покупцю окремо узгодженими партіями, на кожну з яких виписується накладна. Оплата за товар здійснюється на умовах передоплати (пп. 2, 6.2 договорів). Платіжними дорученнями від 25.02.11 р. № (…) позивач сплатив ТОВ «А» на підставі виписаних останнім рахунків за сир «Р», в тому числі ПДВ. На поставку товару цієї вартості ТОВ «А» виписав позивачу податкові накладні від 25.02.11 р. № (…).
В податковому обліку з податку на додану вартість за лютий 2011 р. позивач включив до податкового кредиту ПДВ.
Згідно з пп. «а» п. 198.1 ст. 198 ПКУ право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци 1 - 3 п. 198.2 цієї статті).
Відповідно до положень абз. 4 п. 198.3 цієї статті право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Абзацом 1 п. 201.7 ст. 201 ПКУ встановлено, що податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац 1 п. 201.10 цієї статті).
Суд першої інстанції на підставі встановлених у справі обставин дійшов юридично правильного висновку про наявність у позивача права на включення до податкового кредиту сплаченої суми ПДВ в авансовому платежі постачальнику товару, підтверджену податковими накладними, за першою із подій, визначених п. 198.2 ст. 198 ПКУ, - списання коштів з банківського рахунку на оплату товару. Та обставина, що в березні 2011 р. договори купівлі продажу були розірвані сторонами з поверненням ТОВ «А» 30.03.11 р. грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача не є підставою для висновку про відсутність у позивача такого права. При цьому суд першої інстанції обгрунтовано визнав недоведеними доводи МДПІ про відсутність у ТОВ «А» та ВАТ «О» наміру створити господарські зобов’язання щодо поставки товару та спрямованості їхнього дійсного наміру на мінімізацію податкових зобов’язань позивача. Іншого, ніж посилання на те, що в цьому ж звітному податковому періоді у позивача виникли податкові зобов’язання у зв’язку з продажем основних засобів, податковий орган в судовому процесі не навів.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 228 Цивільного кодексу України в редакції Закону України від 02.12.10 р. № 2756-VI у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Іншими словами, правочин, який суперечить інтересам держави і суспільства, є оспорюваним, у зв’язку з чим факт укладення сторонами правочину з таким наміром повинен бути встановлений судом. Докази того, що договори купівлі-продажу між ТОВ «А» та ВАТ «О» визнані недійсними як такі, що суперечать інтересам держави і суспільства, у справі відсутні, а відповідач не посилався на їх наявність.
Порядок коригування сум податкових зобов’язань та податкового кредиту в податковому обліку продавця та покупця – платників податку на додану вартість в разі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг) або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів (послуг) встановлений ст. 192 ПКУ. Зокрема згідно з пп. «б» пп. 192.1.1 цього пункту в разі зменшення суми компенсації покупець зобов’язаний зменшити суму податкового кредиту за наслідками податкового періоду, протягом якого проведений перерахунок.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції, помилково вважав, що виписані ТОВ «А» податкові накладні не можуть бути підставою для включення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ з посиланням на те, що поставка фактично не відбулася. Такий висновок, однак, не відповідає правильному застосуванню наведених норм матеріального права.
Відповідно до ст. 226 КАСУ суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Керуючись ст. 220, 223, 226, 230, 231 КАСУ, Вищий адміністративний суд України
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу ВАТ «О» задовольнити, скасувати постанову (…) апеляційного адміністративного суду від 16.11.11 р., постанову (…) окружного адміністративного суду від 14.09.11 р. залишити в силі.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених ст. 236 – 239-1 КАСУ.
Последние несколько лет слоган известной всем рекламы приблизительно в такой интерпретации существует для налогоплательщика в качестве «страшилки». Причем
иногда складывается впечатление, что проверка соблюдения сроков уплаты налоговых обязательств и правильности их расчета не так и важна для представителей госслужбы, которая теперь вроде бы не фискальный орган, а сервис для налогоплательщика.
Нельзя сказать, что сплошь и рядом, но достаточно широко распространено явление, когда проверка приходит с основной целью найти несколько «жирных» сделок, чтобы зафиксировать в акте проверки их ничтожность (недействительность в силу закона). Всевозможные проблемы с контрагентом (контрагентами «по цепи»), отсутствие лицензии на осуществляемый вид хозяйственной деятельности, несоответствие отдельных положений договора действующему законодательству, разного рода предположения, расхождения между суммами налоговых обязательств в разрезе контрагентов, отсутствие у предприятия условий для выполнения сделки… Это далеко не весь перечень причин, на которых налоговым органом строится доказательная база недействительности сделки. Причем, для необоснованных претензий, как правило, характерно наличие в акте проверки только одной из них – той, которая, по мнению проверяющего, больше всего «подходит» к конкретной сделке.
В данном контексте отметим еще одно ноу-хау проверяющих, которое на сегодняшний день прочно укоренилось в практике проверок и имеет достаточно массовое применение – это составление акта проверки без последующего вынесения налогового уведомления решения. Одним из самых актуальных аспектов этого вопроса на сегодняшний день можно назвать наличие риска возбуждения на основании такого акта проверки уголовного дела против должностных лиц предприятия наряду с невозможностью обжаловать такое налоговое уведомление-решение. Наличие этих рисков нельзя назвать новой проблемой, но ее актуальность за последние пару лет значительно возросла. Тема минимизации обозначенных рисков и управление ими, безусловно, заслуживает особого внимания и рассмотрения в отдельной публикации.
В предлагаемом материале предлагаются наработки по анализу судебной практики текущего 2012 года по спорам, рассмотренным административными судами, в которых в составе исковых требований были заявлены отмена налогового уведомления-решения или взыскание с налогоплательщика(ов) в доход государства конфискационных санкций, предусмотренных ст. 208 Хозяйственного кодекса Украины (далее - ХКУ) и ст. 228 Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ).
Речь пойдет о судебных решениях, которые вносят ясность в некоторые проблемные вопросы, существовавшие на начало года и, по мнению автора, представляют наибольший интерес с практической точки зрения для формирования/дополнения правовой позиции для защиты налогоплательщика как на досудебном этапе урегулирования спора, так и в суде.
Оспоримая сделка не может быть ничтожной
Действующим законодательством определено две разновидности недействительной сделки – ничтожная и оспоримая. Такое разделение на две категории установлено ст. 215 ГКУ. Эта норма определяет ничтожную сделку как недействительную, если ее недействительность установлена законом; признание такой сделки недействительной судом не требуется (п. 2 ст. 215). В свою очередь, п. 3 указанной нормы устанавливает следующее: «Если недействительность сделки прямо не установлена законом, но одна из сторон или иное заинтересованное лицо оспаривает ее действительность по основаниям, установленным законом, такая сделка может быть признана судом недействительной (оспоримая сделка)».
Не будем углубляться в особенности регулирования разграничения разновидностей недействительной сделки, поскольку они были достаточно подробно рассмотрены в «АБ» № 16 (298), август 2011, с. 19 - 25. В указанной публикации также шла речь и о подмене налоговым органом правовых понятий «ничтожной» и «оспоримой» сделки. Отметим только, что этот вопрос является проблемным и, учитывая существующее на сегодняшний день законодательное регулирование и правоприменительную практику, его можно отнести к разряду дискуссионных.
По мнению автора настоящей публикации, большинство сделок, которые налоговый орган квалифицирует в актах проверки как ничтожные, по своей правовой сути являются оспоримыми. Доводы в пользу такой ничтожности зачастую необоснованные, а доказательная база, как правило, не выдерживает никакой критики. Кроме того, законодательством не предусмотрены полномочия налогового органа по признанию сделок недействительными (ничтожными). Но факт остается фактом: судебная практика административных судов в большинстве своем пошла по пути доказывания реальности осуществления сделки субъектом хозяйствования.
О применении в судебной практике положений ч. 3 ст. 215 ГКУ об оспоримой сделке к правоотношениям, возникшим до 01.01.11 г., шла речь и в «АБ» № 1 (307), январь 2012, с. 14. В качестве примера тогда приводилось определение ВАСУ от 28.04.11 г. № К-27958/10. В общем массиве судебной практики ВАСУ решения, в которых использовалось такое правоприменение, можно сосчитать на пальцах одной руки, а самое главное, - это правоприменение не являлось основой правовой позиции суда при разрешении спора. Этот пример можно дополнить определением ВАСУ от 12.03.12 г. № К-20207/09.
Анализируя эти два судебных решения, можно сказать, что апеллирование в ходе защиты прав налогоплательщика к требованиям закона о необходимости признания оспоримой сделки недействительной судом не будет достаточно эффективным аргументом. Но, в то же время, эту позицию все же целесообразно применять в качестве дополнительной аргументации. Особенно актуально это будет в тех случаях, когда контролирующий орган обосновывает ничтожность договора отсутствием у одной из его сторон каких-либо разрешительных документов (лицензии, разрешения на начало работ и т.п.), обязательность которых установлена гражданским или хозяйственным законодательством. В таких случаях следует учесть, что такое обоснование ничтожности не согласовывается с заданиями и функциями налоговых органов, которые были установлены Законом Украины от 04.12.90 г. № 509-XII «О государственной налоговой службе Украины».
Это то, что касается правоотношений, возникших до вступления в силу изменений, внесенных в ст. 228 ГКУ Законом Украины от 02.12.10 г. № 2756-VI «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины в связи с принятием Налогового кодекса Украины». Новая редакция указанной статьи ГКУ действует с 01.01.11 г., и упомянутые изменения имеют значение для определения понятий ничтожной и оспоримой сделок. Этот вопрос подробно рассматривался в «АБ» № 1 (307), январь 2012, с. 9-11.
Цель данной публикации – рассмотреть правоприменение новой редакции ст. 228 ГКУ высшим специализированным судом. Для этого приведем выдержку из определения ВАСУ от 26.01.12 г. № К/9991/86648/11 (полный текст решения см. в приложении к консультации):
 | Согласно положениям ч. 3 ст. 228 Гражданского кодекса Украины в редакции Закона Украины от 02.12.2010 г. № 2756-VI в случае несоблюдения требования в отношении соответствия сделки интересам государства и общества, его моральным принципам такая сделка может быть признана недействительной. Иными словами, сделка, противоречащая интересам государства и общества, является оспоримой, в связи с чем факт заключения сторонами сделки с таким намерением должен быть установлен судом. Доказательства того, что договоры купли-продажи между ООО «А» и ОАО «О» признаны недействительными как противоречащие интересам государства и общества, по делу отсутствуют, а ответчик не ссылался на их наличие. |
Как видим, правовая позиция суда в отношении сделки, которая, по мнению налогового органа, противоречит интересам государства и общества, его моральным принципам, с учетом новой редакции ст. 228 ГКУ достаточно однозначна: такая сделка является оспоримой. Оспоримая сделка не может быть ничтожной, а для признания ее недействительной необходимо решение суда.
Такой же вывод можно сделать и, проанализировав постановление ВАСУ от 14.11.12 г. № К/9991/50772/12 по делу № 2а-9864/11/2670. Однако нормы права, которые были применены судом в этом решении в качестве аргументов для квалификации сделки оспоримой, заслуживают особого внимания.
Во-первых, речь идет о презумпции правомерности сделки, которая установлена ст. 204 ГКУ. А во вторых, коллегией судей отмечено, что никаким законодательством не предусмотрено право ГНИ самостоятельно, во внесудебном порядке, признавать ничтожными сделки и данные, указанные налогоплательщиком в налоговых декларациях. В свою очередь, органы государственной власти и местного самоуправления, их должностные лица, согласно ч. 2 ст. 19 Конституции Украины, обязаны действовать только на основании, в пределах полномочий и способом, которые предусмотрены Конституцией и законами Украины. Ранее судебная практика административных судов при рассмотрении споров по ничтожным договорам шла в обход законодательных норм, устанавливающих презумпцию правомерности и отсутствие соответствующих полномочий у налогового органа, - об этом неоднократно шла речь на страницах «АБ». Теперь же есть основания надеяться, что эта правовая позиция найдет отображение в судебной практике.
Конечно же, такое правоприменение не освобождает налогоплательщика от бремени доказывания реальности осуществленной хозяйственной операции, но, в то же время, открывает новые возможности для защиты своих интересов.
Доказывание реальности хозяйственной операции при отсутствии ТТН
Подтверждение перемещения ТМЦ было и остается одним из самых актуальных вопросов при доказывании реальности сделки/хозяйственной операции. И в данном контексте хотелось бы выделить два наиболее распространенных вида договора, по отношению к которым приведенный тезис можно назвать злободневным, - это договор поставки (купли-продажи) и договор предоставления транспортно-экспедиторских услуг.
Указанные виды договоров на практике, как правило, тесно связаны между собой и наличие в отношении одного из них спорных ситуаций, связанных с претензиями контролирующего органа, нередко может транслировать последствия таких ситуаций и на другой договор. Имеется в виду, что если ставится под сомнение предоставление услуги по доставке товара, то в отношении этого товара автоматически может возникнуть вопрос реальности выполнения обязательств по договору поставки и т.п.
Если говорить о судебной практике в контексте обозначенной проблематики, до 2012 г. автору этого материала не удавалось найти решения ВСУ или ВАСУ, принятые в пользу налогоплательщика, в которых при отсутствии ТТН транспортировка товара признавалась судом фактически осуществленной.
А вот что касается решений, принятых не в пользу налогоплательщика, - в их мотивировочной части довольно часто можно встретить указание на отсутствие ТТН, и этот факт оценивается судом как одно из немаловажных подтверждений обоснованности доводов налогового органа относительно отсутствия реального перемещения товара.
Следует отметить: приведенное не является достаточным основанием, чтобы утверждать о том, что если перемещение товара не подтверждено ТТН, то доказывание реальности осуществленной операции обречено на провал. Тем не менее, сложившаяся таким образом судебная практика не давала четкого ответа на вопрос: может ли само по себе отсутствие товарно-транспортной документации быть основанием для признания сделки недействительной?
Что делать, если первичная документация в порядке, за исключением ТТН? Хорошо, если этот вопрос можно решить с перевозчиком, а если уже нельзя или дело находится на этапе кассационного обжалования, что не дает возможности приобщить к его материалам новые доказательства? Несомненно, даже при отсутствии ТТН на этапе рассмотрения спора судами первой и апелляционной инстанций с учетом индивидуальных обстоятельств в каждом конкретном случае всегда существует ресурс для предоставления суду допустимых и надлежащих доказательств реальности сделки, оспариваемой контролирующим органом. В свою очередь, правовая позиция, подкрепленная решением «вышки», всегда является весьма весомым дополнением к грамотно подготовленной доказательной базе. Именно такое сочетание можно считать наиболее оптимальным. Кроме того, апеллирование к правовой позиции, изложенной в решении высшего специализированного суда, нередко помогает и на этапе досудебного урегулирования разногласий с контролирующим органом.
Но жизнь не стоит на месте, и анализ судебной практики ВАСУ за 2012 год выявил решения, которые дают ответ на поставленный нами вопрос: само по себе отсутствие товарно-транспортной документации не может быть основанием для признания сделки недействительной. Безусловно, это не универсальный ответ, и возможность его применения для той или иной ситуации должна оцениваться в каждом конкретном случае, но, в то же время уже можно говорить о появлении дополнительного инструмента для урегулирования рассматриваемой категории споров.
Именно об этих решениях и пойдет речь далее.
Соответствующая правовая позиция в отношении безосновательности доводов контролирующего органа о фиктивности договора поставки изложена в определении ВАСУ от 26.06.12 г. № К-27230/10:
| Что касается ссылки ответчика на фиктивность заключенного договора поставки между истцом и ПП «С», поскольку отсутствовали документы на транспортную перевозку, обусловленного указанным договором товара, суд кассационной инстанции отмечает следующее. Так, в соответствии с разделом 1 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом в Украине, утвержденных приказом Министерства транспорта Украины № 363 от 14.10.97 г., товарно-транспортная документация – комплект юридических документов, на основании которых осуществляют учет, прием, передачу, перевозку, сдачу груза и взаимные расчеты между участниками транспортного процесса, а товарно-транспортная накладная – единый для всех участников транспортного процесса юридический документ, предназначенный для списания товарно-материальных ценностей, учета на пути их перемещения, оприходования, складского, оперативного и бухгалтерского учета, а также для расчетов при перевозке груза и учете выполненной работы. Согласно пп. 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 указанных правил основными документами на перевозку грузов являются товарно-транспортные накладные и дорожные письма грузового автомобиля. Путевой лист грузового автомобиля является документом, без которого перевозки грузов не разрешаются. Оформление перевозок грузов товарно-транспортными накладными осуществляется независимо от условий оплаты за работу автомобиля. Товарно-транспортную накладную на перевозку грузов автомобильным транспортом Заказчик (грузоотправитель) должен выписывать в количестве не менее четырех экземпляров. После принятия груза согласно товарно-транспортной накладной водитель (экспедитор) подписывает все ее экземпляры. Первый экземпляр товарно-транспортной накладной остается у Заказчика (грузоотправителя), второй – передается водителем (экспедитором) грузополучателю, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписью грузополучателя (при необходимости и печатью или штампом), передаются Перевозчику. Вместе с тем указанные правила перевозок грузов автомобильным транспортом в Украине не устанавливают правил налогового учета валовых расходов налогоплательщиков, а только устанавливают права, обязанности и ответственность владельцев автомобильного транспорта (перевозчиков). При этом документы обусловлены указанными правилами, в частности товарно-транспортная накладная и путевой лист не являются документами первичного бухгалтерского учета, подтверждающими обстоятельства приобретения и продажи товарно-материальных ценностей. |
Приведенная цитата говорит сама за себя и не нуждается в дополнительных комментариях. Уточним только некоторые обстоятельства дела, по которому было принято это определение и суть спора.
В данном случае рассматривался иск об отмене налогового уведомления-решения, которым истцу были доначислены обязательства по НДС плюс штрафные санкции. Основанием для этих начислений стали следующие доводы ОГНИ:
- контрагентом по договору поставки не были отражены хозоперации с истцом в приложении № 5 к налоговой декларации по НДС «Расшифровка налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов»;
- по мнению налогового органа, отсутствие ТТН, подтверждающих транспортировку товара, свидетельствует о фиктивности договора поставки.
В свою очередь, судами предыдущих инстанций было установлено, что между истцом и его контрагентом был заключен договор поставки, выполнение которого подтверждается имеющимися в материалах дела первичными бухгалтерскими документами, в т.ч. расходными накладными, налоговыми накладными, квитанциями к приходным кассовым ордерам. Позиция суда кассационной инстанции в отношении отсутствия ТТН приведена выше. По результатам рассмотрения этого дела суд отказал в удовлетворении кассационной жалобы ОГНИ и оставил без изменений решение апелляционного суда.
В следующих решениях, предлагаемых вниманию, истцом также выступал налогоплательщик: обжаловались налоговые уведомления-решения.
Так, согласно материалам дела, по результатам рассмотрения которого принято определение ВАСУ от 19.07.12 г. № К-30744/10, после приведенной проверки ГНИ доначислила предприятию (истцу) обязательства по налогу на прибыль и НДС. По результатам этой проверки контролирующим органом сделан вывод о ничтожности ряда договоров на предоставление транспортно-экспедиторских услуг. В данном случае такой вывод ГНИ был основан на том, что контрагенты по договорам либо отсутствуют по месту своей государственной регистрации, либо признаны банкротами, что не дает возможности установить фактическую связь договоров с хозяйственной деятельностью предприятия. Кроме того, в ходе проверки налоговый орган указал на отсутствие актов выполненных работ по указанным договорам и товарно-транспортных накладных.
Давая оценку указанию контролирующего органа на отсутствие ТТН, судом кассационной инстанции была применена приведенная выше в цитате правовая позиция. Кроме того, судебной коллегией было отмечено, что допущенные в ходе составления первичных документов нарушения не могут быть надлежащим и допустимым доказательством ничтожности договоров, если налоговым органом не доказана недостоверность этих документов. В отношении же неисполнения контрагентом истца своих обязательств перед бюджетом судом со ссылкой на ст. 61 Конституции Украины указано, что к ответственности за такое нарушение может быть привлечен только нарушитель, коим предприятие-истец не является.
Рассмотренным определением ВАСУ отказал в удовлетворении жалобы ГНИ, оставив без изменений решение апелляционного суда.
И последнее решение высшего специализированного суда, на котором мы остановимся в рамках этой тематики –определение от 02.10.12 г. № К/9991/22697/12.
Согласно обстоятельствам дела, по которому принято это решение суда, на предприятии (истец, элеватор) была проведена внеплановая проверка по вопросам правомерности формирования налогового кредита, возникшего в результате правоотношений с контрагентами, у которых по результатам проверок были выявлены ничтожные сделки (так называемая проверка «по цепи»). Разумеется, по результатам проверки налоговым уведомлением-решением «откорректирован» учет по НДС (уменьшена сумма бюджетного возмещения и увеличена сумма обязательств).
Обратим внимание, что налоговые накладные, по которым контролирующий орган поставил под сомнение правомерность формирования предприятием налогового кредита, были выписаны по факту исполнения соглашений на поставку зерна, заключенных в устной форме. И учитывая устную форму сделки (договора), возможность применения которой предусмотрена ст. 206 ГКУ, особого внимания в рассматриваемом решении заслуживает формирование доказательной базы предприятием-истцом. Помимо предоставленных суду расходных и налоговых накладных, а также банковских документов, подтверждающих оплату товара, к материалам дела приобщены всевозможные внутренние документы истца, подтверждающие оприходование и движение товара на предприятии, также в суде первой инстанции в качестве свидетелей допрошены сотрудники элеватора.
Что же касается отсутствия документов на транспортировку товара по спорным договорам, коллегия судей ВАСУ посчитала обоснованным указание судов предыдущих инстанций на то, что их отсутствие не является безусловным основанием для того, чтобы ставить под сомнение осуществление хозяйственных операций. Таким образом, в рассматриваемом определении высшего специализированного суда также применена правовая позиция, аналогичная процитированной при рассмотрении первого решения. По результатам рассмотрения данного дела оставлена без удовлетворения кассационная жалоба ОГНИ, решения судов предыдущих инстанций оставлены без изменений.
Как видим, судебная практика подтверждает тезис о том, что доказать реальность осуществления хозяйственной операции, осуществленной по договору поставки и/или договору на предоставление услуг транспортного экспедирования при отсутствии ТТН –цель вполне достижимая.
Денис Павлов, юрист
«Адвокат Бухгалтера» № 23, декабрь, 2012 год
http://www.ab.net.ua/
Приложение
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
26.01.12 р. м. Київ К/9991/86648/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: (…)
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «О» на постанову (…) апеляційного адміністративного суду від 16.11.11 р. у справі № 0670/5722/11 (…) окружного адміністративного суду за позовом Відкритого акціонерного товариства «О» до (…) міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Постановою (…) окружного адміністративного суду від 14.09.11 Р. позов задоволено: скасовано як неправомірне податкове повідомлення-рішення МДПІ від 19.05.11 р. № (…) про збільшення ВАТ «О»суми грошового зобов’язання з податку на додану вартість, в тому числі за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями.
Висновок суду про наявність підстав для задоволення позову вмотивований посиланням на встановлені в судовому процесі факти сплати ВАТ «О» 25.02.11 р. ТОВ «А» попередньої оплати за сир, у тому числі ПДВ, на виконання умов договорів купівлі-продажу від 20.02.11 р. № (…), від 21.02.11 р. № (…), від 22.02.11 р. № (…), від 23.02.11 р. № (…) та від 24.02.11 р. № (…); отримання товариством від постачальника податкових накладних на цю суму податку, та на норми пп. 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (ПКУ). Висновок суду про неправомірне застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій обгрунтований, зокрема застосуванням норми п. 7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ.
Постановою (…) апеляційного адміністративного суду від 16.11.11 р. постанову суду першої інстанції скасовано в частині скасування податкового повідомлення-рішення МДПІ від 19.05.11 р № (…) про збільшення ВАТ «О» суми грошового зобов’язання з податку на додану вартість на суму основного платежу; в позові в цій частині позовних вимог відмовлено. В іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову вмотивована посиланням суду на відсутність факту поставки через розірвання договорів купівлі-продажу, укладених між позивачем і ТОВ «А», що, на думку суду, виключає підстави як для виписування податкових накладних, так і для включення сум податку до податкового кредиту.
Суд апеляційної інстанції визнав правильним застосування судом першої інстанції норми п. 7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ та дійшов висновку про протиправність застосованих до позивача штрафних (фінансових) санкцій з огляду на те, що через зазначену норму штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 р. застосовуються в розмірі не більше 1 грн. за кожне порушення.
В касаційній скарзі ВАТ «О» просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції з підстав порушення апеляційним судом пп «а» п. 187.1 ст. 187, пп. 198.2 та 198.6 ст. 198 ПКУ, ст. 159 КАСУ.
МДПІ не реалізувала процесуальне право надати заперечення на касаційну скаргу.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.
В судовому процесі встановлено, що ТОВ «А» (продавець) та ВАТ «О» (покупець) уклали договори купівлі-продажу 20.02.11 р. № (…), від 21.02.11 р. № (…), від 22.02.11 р. № (…), від 23.02.11 р. № (…) та від 24.02.11 р. № (…). Згідно з умовами цих договорів та додаткових угод до них продавець зобов’язувався поставити товар (сир «Р» ГОСТ циліндр), який є у нього у власності на момент укладання договорів або буде придбаний у майбутньому. Асортимент (перелік), кількість товару зазначаються в накладних, що є невід’ємною частиною договорів. Товар передається покупцю окремо узгодженими партіями, на кожну з яких виписується накладна. Оплата за товар здійснюється на умовах передоплати (пп. 2, 6.2 договорів). Платіжними дорученнями від 25.02.11 р. № (…) позивач сплатив ТОВ «А» на підставі виписаних останнім рахунків за сир «Р», в тому числі ПДВ. На поставку товару цієї вартості ТОВ «А» виписав позивачу податкові накладні від 25.02.11 р. № (…).
В податковому обліку з податку на додану вартість за лютий 2011 р. позивач включив до податкового кредиту ПДВ.
Згідно з пп. «а» п. 198.1 ст. 198 ПКУ право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци 1 - 3 п. 198.2 цієї статті).
Відповідно до положень абз. 4 п. 198.3 цієї статті право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Абзацом 1 п. 201.7 ст. 201 ПКУ встановлено, що податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац 1 п. 201.10 цієї статті).
Суд першої інстанції на підставі встановлених у справі обставин дійшов юридично правильного висновку про наявність у позивача права на включення до податкового кредиту сплаченої суми ПДВ в авансовому платежі постачальнику товару, підтверджену податковими накладними, за першою із подій, визначених п. 198.2 ст. 198 ПКУ, - списання коштів з банківського рахунку на оплату товару. Та обставина, що в березні 2011 р. договори купівлі продажу були розірвані сторонами з поверненням ТОВ «А» 30.03.11 р. грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача не є підставою для висновку про відсутність у позивача такого права. При цьому суд першої інстанції обгрунтовано визнав недоведеними доводи МДПІ про відсутність у ТОВ «А» та ВАТ «О» наміру створити господарські зобов’язання щодо поставки товару та спрямованості їхнього дійсного наміру на мінімізацію податкових зобов’язань позивача. Іншого, ніж посилання на те, що в цьому ж звітному податковому періоді у позивача виникли податкові зобов’язання у зв’язку з продажем основних засобів, податковий орган в судовому процесі не навів.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 228 Цивільного кодексу України в редакції Закону України від 02.12.10 р. № 2756-VI у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Іншими словами, правочин, який суперечить інтересам держави і суспільства, є оспорюваним, у зв’язку з чим факт укладення сторонами правочину з таким наміром повинен бути встановлений судом. Докази того, що договори купівлі-продажу між ТОВ «А» та ВАТ «О» визнані недійсними як такі, що суперечать інтересам держави і суспільства, у справі відсутні, а відповідач не посилався на їх наявність.
Порядок коригування сум податкових зобов’язань та податкового кредиту в податковому обліку продавця та покупця – платників податку на додану вартість в разі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг) або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів (послуг) встановлений ст. 192 ПКУ. Зокрема згідно з пп. «б» пп. 192.1.1 цього пункту в разі зменшення суми компенсації покупець зобов’язаний зменшити суму податкового кредиту за наслідками податкового періоду, протягом якого проведений перерахунок.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції, помилково вважав, що виписані ТОВ «А» податкові накладні не можуть бути підставою для включення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ з посиланням на те, що поставка фактично не відбулася. Такий висновок, однак, не відповідає правильному застосуванню наведених норм матеріального права.
Відповідно до ст. 226 КАСУ суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Керуючись ст. 220, 223, 226, 230, 231 КАСУ, Вищий адміністративний суд України
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу ВАТ «О» задовольнити, скасувати постанову (…) апеляційного адміністративного суду від 16.11.11 р., постанову (…) окружного адміністративного суду від 14.09.11 р. залишити в силі.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених ст. 236 – 239-1 КАСУ.
Комментариев нет:
Отправить комментарий