Об обязательствах по НДС на остаточную стоимость улучшений арендованного помещения

Арендатором были проведены неотделимые улучшения арендованного помещения, проведение которых не было согласовано с арендодателем. На момент расторжения договора аренды затраты на проведения капитальных улучшений не были самортизированы. Нужно ли начислять налоговые обязательства по НДС на остаточную стоимость улучшений, учитывая то, что это не списание основных средств и не их продажа?      К сожалению, из вопроса непонятно: с арендодателем не были согласованы только конкретные улучшения арендованного помещения или его любые улучшения вообще.      Ведь положениями ч. 3 ст. 773 и ч. 1 ст. 778 ГКУ установлено, что арендатор имеет право изменять и улучшать состояние вещи, переданной ему в аренду, только по согласию арендодателя.      Если арендатор без согласия арендодателя провел улучшения, которые нельзя отделить без ущерба для вещи, то он не имеет права на возмещение их стоимости (ч. 5 ст. 778 ГКУ).      Однако если другое не установлено договором или законом, то во исполнение положений ч. 2 ст. 776 ГКУ капитальный ремонт вещи, переданной в аренду, должен осуществляется арендодателем за его счет.      1. Если арендодатель не провел капитальный ремонт вещи, что препятствует ее использованию по назначению в соответствии с условиями договора, то положения ч. 3 ст. 776 ГКУ предоставляют право арендатору:      • отремонтировать вещь, засчитав стоимость ремонта в счет платы за пользование вещью, или требовать возмещения стоимости ремонта;      • требовать расторжения договора и возмещения убытков.      Относительно отнесения ремонтно-строительных работ к капитальному и текущему ремонтам Госстрой в письме от 30.04.2003 г. № 7/7-401 сообщал:      капитальный ремонт здания – это комплекс ремонтно-строительных работ, предусматривающих замену, восстановление и модернизацию конструкций и оборудования зданий в связи с их физическим износом и разрушением, улучшение эксплуатационных показателей, а также улучшение планировки здания и благоустройства территории без изменения строительных габаритов объекта. Капитальный ремонт предусматривает приостановку на время выполнения работ эксплуатации здания в целом или его части (при условии их автономности);      текущий ремонт – это комплекс ремонтно-строительных работ, предусматривающих систематическое и своевременное поддержание эксплуатационных качеств и предупреждение преждевременного износа конструкций и инженерного оборудования. Если здание в целом не подлежит капитальному ремонту, комплекс работ текущего ремонта может учитывать отдельные работы, которые классифицируются как относящиеся к капитальному ремонту (кроме работ, предусматривающих замену и модернизацию конструктивных элементов здания). Текущий ремонт должен осуществляться с периодичностью, обеспечивающей эффективную эксплуатацию здания или объекта с момента завершения его строительства (капитального ремонта) до момента постановки на очередной капитальный ремонт (реконструкцию).      В соответствии с пп. 136.1.5 НКУ в составе доходов не учитываются суммы денежных средств или стоимость имущества, полученные плательщиком налога на прибыль, в частности, в результате удовлетворения претензий в порядке, установленном законом, как компенсация прямых расходов или убытков, понесенных таким налогоплательщиком в результате нарушения его прав и интересов, охраняемых законом.      Однако с целью определения базы обложения НДС при расторжении договора аренды улучшения арендованного помещения в размере их стоимости считаются использованием производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хозяйственной деятельности арендатора на основании п. 189.1 НКУ. В этом случае база налогообложения определяется исходя из балансовой стоимости на момент перевода (поставки) основных средств, а для товаров/услуг – не ниже цен приобретения.      Подробнее об этом см. статью «Отражение излишков и недостач в доходах и расходах отчетного периода».      2. В случае если с арендодателем вообще не были согласованы любые улучшения арендованного помещения, то арендатор не может воспользоваться положениями п. 146.19 НКУ и амортизировать только часть их стоимости в сумме, превышающей 10-процентный лимит, которая подлежит отнесению на расходы на основании абз. 2 п. 146.11 и п. 146.12 НКУ.      Согласно п. 146.20 НКУ при возвращении арендатором объекта оперативного лизинга/аренды арендодателю в результате окончания действия лизингового/арендного договора, а также в случае уничтожения, похищения или разрушения объекта оперативного лизинга/аренды такой арендатор пользуется правилами, определенными п. 146.16 этого Кодекса для замены основных средств. При этом арендодатель не изменяет стоимость основных средств, которая амортизируется, или расходы на сумму расходов, осуществленных арендатором для улучшения такого объекта.      В п. 146.16 НКУ указано, что в случае неизбежности замены основных средств (их части) налогоплательщик в отчетном периоде, в котором возникают такие обстоятельства, увеличивает расходы на сумму амортизируемой стоимости за вычетом сумм накопленной амортизации отдельного объекта основных средств. Для отражения таких расходов предназначена строка 6.4.16 приложения ІВ к Декларации по прибыли.      В соответствии с п. 189.9 НКУ в случае если основные производственные или непроизводственные средства ликвидируются по самостоятельному решению налогоплательщика, такая ликвидация для целей обложения НДС рассматривается как их поставка по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации.      Норма этого пункта не распространяется на случаи, когда основные производственные или непроизводственные средства ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением в результате действия обстоятельств непреодолимой силы, в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, что подтверждается в соответствии с законодательством.      Однако в рассматриваемой ситуации законодательство, а именно ч. 5 ст. 778 ГКУ, не на стороне арендатора. Поэтому, по мнению «Б&З», арендатору, который провел неотделимые улучшения арендованного помещения без согласия арендодателя, следует начислить налоговые обязательства по НДС в порядке, определенном абз. 1 пп. 189.9 НКУ, по обычной цене проведенных улучшений, но не ниже их балансовой стоимости на момент ликвидации.      В этом случае согласно п. 8 Порядка № 1379 в верхней левой части оригинала налоговой накладной делается соответствующая пометка «Х» и указывается тип причины 13 – «Использование производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хозяйственной деятельности». Оба экземпляра налоговой накладной остаются у лица, их выписавшего.      автор: Елена Бондаренко,    зам. главного редактора «Б&З»      Правовой глоссарий:      1. ГКУ – Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.      2. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.      3. Порядок № 1379 – Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 01.11.2011 г. № 1379.

По материалам: Издание "БУХГАЛТЕР & ЗАКОН"