Тара делится в зависимости от срока полезного использования и количества раз ее использования.
Предприятия, использующие для упаковки и транспортировки запасов тару, срок полезного использования которой меньше одного года, оценивают приобретенную (полученную) тару по первоначальной стоимости. Тара, срок полезного использования которой больше одного года (или операционного цикла, если он больше года), предназначенная для хранения товарно-материальных ценностей на складах (в кладовых), в производственных цехах, для транспортировки товарно-материальных ценностей и многократного использования в целях осуществления технологического процесса производства (металлические и деревянные бочки, цистерны, контейнеры и т.д.), отражается на субсчете 115 «Инвентарная тара».
Тара одноразового использования, приобретенная вместе с запасами, включается в первоначальную стоимость запасов и отдельно на счетах бухгалтерского учета не отражается.
В этой статье речь пойдет о многократную возвратную тару, срок полезного использования которой меньше одного года.
Бухгалтерский учет.
Такая тара относится к запасам, а значит порядок ее учета регламентируют Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы» утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 20 октября 1999 N 246 и зарегистрированное в Министерстве юстиции Украины 2 ноября 1999 за N 751 / 4044 (далее - П (С) БУ 9) и Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов утвержденные приказом Министерства финансов Украины 10.01.2007 № 2 (далее - Методические рекомендации).
Однако четких указаний по учету возвратной тары в этих нормативно-правовых актах не найти.
В методических рекомендациях указано, что наличие и движение тары (кроме тары, используемой как хозяйственный инвентарь), срок полезного использования которой менее одного года, а также тарные материалы отражаются:
● на субсчете 204 «Тара и тарные материалы» - всеми предприятиями, кроме предприятий, занимающихся торговой деятельностью и общественным питанием;
● на субсчете 284 «Тара под товарами» - организациями, занимающимися торговой деятельностью и общественным питанием;
● на счете 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» - предприятиями, использующими тару для хранения товарно-материальных ценностей на складах (в кладовых), в производственных цехах, для транспортировки товарно-материальных ценностей.
Кроме того, отмечено, что если договором предусмотрен возврат многоразовой тары, денежные средства переданные (полученные) в обеспечение тары (гарантии покупателя на возврат тары) отражаются на счете 31 «Счета в банках» и субсчете 377 «Расчеты с прочими дебиторами» (или 685 «Расчеты с прочими кредиторами») в разрезе контрагентов и договоров.
Покупатель отражает стоимость такой тары на забалансовом счете 023 «Материальные ценности на ответственном хранении» по стоимости тары.
На этом все рекомендации заканчиваются. До конца непонятно как вести учет возвратной тары. Однако совершенно ясно, что первоначальная стоимость тары не списывается, а остается на балансе предприятия. Но не ясно на каком счете должен вестись учет такой стоимости переданной тары и в какой статье баланса отображаться. И такая неопределенность, в свою очередь, порождает множество вариантов учета.
Так, некоторые специалисты считают, что для учета операции передачи возвратной тары покупателю, следует открывать дополнительные синтетические счета по счету 284. Это будет выглядеть Дт 2842 «Тара передана покупателю» Кр 2841 «Тара на складе». По мнению автора такой способ не позволит вести задолженности по таре в разрезе контрагентов-покупателей. Кроме того, в таком случае такая тара, переданная покупателю, попадет в статье 1100 «Запасы» Баланса (Приложение 1 к Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности»). И хотя право собственности на тару к покупателю не перешло, однако целесообразнее было бы привести задолженность покупателя за тару в статье в сумме стоимости такой тары в статье 1155 «Прочая текущая дебиторская задолженность».
Другой вариант учета передачи возвратной тары покупателю предусматривает использование счета 361 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Есть Дт 361 Кр 284. Однако такой способ вызывает сомнения. Ведь на счету 361 отражают задолженность покупателей за товары, работы, услуги, право собственности на которые переданы покупателю, которая считается финансовым активом и согласно п. 7 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская задолженность» утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 8 октября 1999 г. N 237 и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 25 октября 1999 за N 725/4018 включается в итог баланса по чистой реализационной стоимости. Для определения чистой реализационной стоимости на дату баланса исчисляется величина резерва сомнительных долгов. К тому же, довольно часто стоимость тары и сумма средств, которые должен оплатить покупатель в случае невозврата тары, различны величинами. Кроме того такой корреспонденции счетов не предусмотрено в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций утвержденной Приказом Министерства финансов Украины 30.11.99 N 291 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 21 декабря 1999 г. N 893/4186.
Другой распространенный способ (довольно часто такая схема реализована в программном обеспечении) учета передачи возвратной тары покупателю приравнивает такую операцию к реализации товара с признанием расходов и доходов от реализации товара (без отражения этих доходов и расходов в налоговом учете) с последующей корректировкой их после возврата тары методом сторно. По мнению автора, таким образом не соответствует действующему законодательству Украины. Потому согласно п. 3 Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», утвержденного приказом Министерства финансов Украины 07.02.2013 г. № 73 зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины 28.02.2013 г. под № 336/22868:
● расходы - уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или распределения собственниками);
● доходы - увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к росту собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов собственников).
Согласно ст. 1 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16 июля 1999 N 996-XIV экономическая выгода - потенциальная возможность получения предприятием денежных средств от использования активов.
При передаче возвратной тары не происходит уменьшение или увеличение экономических выгод. Поэтому нельзя говорить о возникновении доходов или расходов при такой операции.
Кроме того, согласно п. 8 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 29 ноября 1999 N 290 и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 14 декабря 1999 г. N 860/4153 доход (выручка ) от реализации продукции (товаров, других активов) признается в случае наличия всех нижеприведенных условий:
1. покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товар, другой актив);
2. предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованной продукцией (товарами, другими активами);
3. сумма дохода (выручка) может быть достоверно определена;
4. есть уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.
В случае передачи возвратной тары не выполняются сразу 1, 2 и 4 условие. К тому же, подобный способ отражения операций по передаче возвратной тары в бухгалтерском учете может вызвать лишние вопросы и недоразумения с контролирующими органами относительно отражения таких доходов, расходов или налоговых обязательств по НДС.
По мнению автора наиболее приемлемым способом является отображение операций передачи тары с помощью счета 377 «Расчеты с прочими дебиторами». Проиллюстрируем на примере (таблица 1).
НДС.
Согласно п. 189.2 ст. 189 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 № 2755 VI (далее - НКУ) стоимость тары, которая согласно условиям договора (контракта) определена как возвратная (залоговая), в базу налогообложения не включается.
В соответствии с п. 13 Порядка заполнения налоговой накладной утвержденного Приказом Министерства финансов Украины 01.11.2011 N 1379 и зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 22 ноября 2011 за N 1333/20071 в раздел II налоговой накладной вносятся данные по возвратной (залоговой) тары. Стоимость тары определяется в договоре (контракте) как возвратная (залоговая) и не включается в базу налогообложения, а указывается в графе 12 как общая сумма средств, подлежащих уплате.
В случае, если договором предусмотрена компенсация за невозврат тары, такое невозврата приравнивается к поставке с соответствующим налогообложением налогом на положительную стоимость.
Налог на прибыль.
В п. 137.1 ст. 137 НКУ указано, что доход от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар.
Согласно п. 137.4 ст. 137 НКУ датой получения доходов, которые учитываются для определения объекта налогообложения, является отчетный период, в котором такие доходы признаются независимо от фактического поступления средств.
В соответствии с п.137.16 ст. 137 датой получения других доходов является дата их возникновения согласно положениям (стандартам) бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено нормами этого раздела.
Из всего этого делаем вывод, что при передаче возвратной тары покупателю, доходов в налоговом учете не возникает. В случае невозврата тары и получение компенсации за него, возникают налоговые доходы.
Относительно расходов, то стоит отметить следующее. В соответствии с п.138.4 и п. 138.5 ст. 138 НКУ расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, кроме нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов, включаемых в состав себестоимости реализованной продукции в периоде их возникновения, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, оказанных услуг. Прочие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учета.
Есть расходов при передаче тары покупателю не возникает. В состав расходов можно отнести себестоимость тары в случае ее невозвращения и получения от покупателя компенсации за такую тару.
Пример. Предприятие передало покупателю возвратную тару под товаром. Себестоимость тары 1000 грн. Получено от покупателя залоговую стоимость тары в размере 1560 грн. на расчетный счет. В определенный срок тара не возвращена в связи с ее уничтожением. Покупатель и продавец договорились о зачислении средств переданных в залоговую стоимость в счет задолженности по невозвращенную тару.
Таблиця 1.
|
№ п/п
|
Хозяйственная операция
|
Бухгалтерский учет
|
Сумма
|
Налоговый учет
|
|||
|
Дт
|
Кт
|
Доход
|
Расходы
|
ПЗ
|
|||
|
1
|
Передано возвратную тару покупателю
|
377
|
284
|
1000
|
|
|
|
|
2
|
Получены средства (залоговая стоимость тары)
|
311
|
685
|
1560
|
|
|
|
|
3
|
Признан доход (при невозврате тары)
|
361
|
712
|
1560
|
1300
|
|
|
|
4
|
Отражены налоговые обязательства по НДС
|
712
|
641
|
260
|
|
|
260
|
|
5
|
Признаны расходы в размере себестоимости невозвращенной тары
|
943
|
377
|
1000
|
|
1000
|
|
|
6
|
Произведен зачет задолженности
|
685
|
361
|
1560
|
|
|
|
|
7
|
Отнесен доход на финансовый результат
|
712
|
79
|
1300
|
|
|
|
|
8
|
Отнесена на финансовый результат расходы
|
79
|
943
|
1000
|
|
|
|
Список литературы.
1. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы» утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 20 октября 1999 N 246 и зарегистрированное в Министерстве юстиции Украины 2 ноября 1999 за N 751/4044.
2. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов утвержденные приказом Министерства финансов Украины 10.01.2007 № 2.
3. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская задолженность» утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 8 октября 1999 N 237 и зарегистрированное в Министерстве юстиции Украины 25 октября 1999 за N 725/4018.
4. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций утверждена Приказом Министерства финансов Украины 30.11.99 N 291 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 21 декабря 1999 г. N 893/4186.
5. Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности» утверждено приказом Министерства финансов Украины 07.02.2013 г. № 73 и зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 28.02.2013 г. под № 336/22868.
6. Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16 июля 1999 N 996-XIV.
7. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход» утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29 ноября 1999 N 290 и зарегистрированное в Министерстве юстиции Украины 14 декабря 1999 г. N 860/4153.
8. Налоговый кодекс Украины от 2 декабря 2010 № 2755 VI.
9. Приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении формы налоговой накладной и Порядка заполнения налоговой накладной» 01.11.2011 N 1379 зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины 22 ноября 2011 за N 1333/20071.
Автор: Пікало Олександр,
головний бухгалтер,
м. Полтава
Комментариев нет:
Отправить комментарий